В рамках банкротства ФГУП «Главное военно-строительное управление № 9» возник спор между конкурсным управляющим и ФНС о порядке погашения текущей задолженности по единому страховому взносу за 2023 год и первый квартал 2024 года. Арбитражный суд Красноярского края признал страховые взносы на обязательное страхование на случай временной нетрудоспособности и медицинское страхование подлежащими учету в составе пятой очереди текущих платежей, а действия налогового органа по увеличению суммы задолженности по инкассовому поручению — нарушающими очередность погашения. Апелляция и кассация поддержали это решение. ФНС обратилась в Верховный суд, настаивая на том, что после реформы 2022 года вся задолженность по единым страховым взносам должна относиться ко второй очереди текущих платежей наравне с зарплатой. Судья Верховного суда Разумов И.В. передал спор в Экономколлегию, которая отменила все три судебных акта, признала единый страховой взнос подлежащим удовлетворению во второй очереди текущих платежей и признала не противоречащим законодательству внесение изменений в ранее составленное инкассовое поручение при увеличении суммы текущей задолженности (дело А33-13756/2016).
Фабула
На стороне ФГУП «Главное военно-строительное управление № 9», признанного банкротом, образовалась текущая задолженность по уплате налогов и сборов. Поскольку предприятие не исполнило требование о погашении этой задолженности, налоговый орган направил банку, обслуживающему счет предприятия, инкассовые поручения на списание и перечисление задолженности со счета налогоплательщика.
В частности, 18 октября 2023 года налоговый орган направил поручение на общую сумму 3,7 млн рублей — основной долг по единому страховому взносу за первый квартал и первое полугодие 2023 года.
В дальнейшем в связи с появлением новых долгов — недоимки по единому страховому взносу за девять месяцев 2023 года, за весь 2023 год и три месяца 2024 года — ФНС изменила в сторону увеличения сумму задолженности, подлежащей перечислению по указанному инкассовому поручению.
Конкурсный управляющий ФГУП обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о разрешении разногласий с ФНС относительно порядка погашения текущей задолженности по единому страховому взносу.
Арбитражный суд Красноярского края, с которым согласились апелляция и кассация, признал страховые взносы на обязательное страхование на случай временной нетрудоспособности и медицинское страхование подлежащими учету в составе пятой очереди текущих платежей, а действия налогового органа по увеличению суммы задолженности по инкассовому поручению — нарушающими очередность погашения.
ФНС пожаловалась в Верховный суд, который решил рассмотреть этот спор.
Что решили нижестоящие суды
Арбитражный суд Красноярского края признал текущие платежи по страховым взносам на обязательное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также по страховым взносам на обязательное медицинское страхование работающего населения подлежащими учету в составе пятой очереди текущих платежей.
Суд также признал действия ФНС по увеличению суммы задолженности по инкассовому поручению от 18 октября 2023 года нарушающими очередность погашения текущих требований.
Суды сослались на разъяснения из Обзора судебной практики Верховного суда РФ № 3 (2017), утвержденного Президиумом ВС РФ 12 июля 2017 года (вопрос 2 раздела «Разъяснения по вопросам, возникающим в судебной практике»), и на статью 134 Закона о банкротстве.
Суды пришли к выводу, что в процедурах банкротства порядок удовлетворения задолженности по страховым взносам различается в зависимости от вида обязательного страхования, на который эти взносы расходуются.
В части увеличения суммы задолженности по инкассовому поручению суды указали, что такое изменение ранее данного банку поручения при доначислении новых текущих платежей за более поздние периоды приводит к нарушению календарной подочередности погашения требований кредиторов, относящихся к той же очередности удовлетворения (абзац седьмой пункта 2 статьи 134 Закона о банкротстве).
Что думает заявитель
ФНС указала, что после вступления в силу пакета федеральных законов от 14 июля 2022 года (№ 236-ФЗ «О Фонде пенсионного и социального страхования Российской Федерации», № 239-ФЗ о внесении изменений в Налоговый кодекс РФ и № 264-ФЗ о внесении изменений в Бюджетный кодекс РФ) общая сумма недоимки по единым страховым взносам в полной мере стала относиться к расходам по найму рабочей силы. По мнению налогового органа, на эту задолженность распространяется тот же режим погашения, что и на зарплату, то есть вторая очередь текущих платежей.
Суды допустили существенные нарушения норм материального права, поскольку всю задолженность по единому страховому взносу (основной долг) необходимо учитывать как относящуюся ко второй очереди удовлетворения текущих платежей, а не разделять ее в зависимости от вида обязательного страхования.
В отзыве на кассационную жалобу конкурсный управляющий возразил против доводов ФНС, указав, что установление единого тарифа страховых взносов не изменило существо (характер) соответствующих платежей. Каждый вид страховых взносов по-прежнему имеет собственное целевое назначение и реформа 2022 года затронула лишь порядок администрирования, но не правовую природу платежей.
Что решил Верховный Суд
Судья Верховного Суда И.В. Разумов передал спор в Экономколлегию.
СКЭС указала, что нижестоящие суды ошибочно сослались на разъяснения из Обзора судебной практики ВС РФ № 3 (2017), поскольку эти разъяснения даны в отношении ранее действовавшего законодательства, которое претерпело существенные изменения. Суды не учли комплексную реформу, проведенную с 1 января 2023 года: введение единого тарифа страховых взносов, создание универсальной системы исчисления и уплаты взносов, реформирование внебюджетных фондов с объединением ПФР и ФСС в единый Фонд пенсионного и социального страхования РФ. Эти изменения носили сущностный, а не технический характер, как ошибочно сочли суды.
В результате реформы весь единый страховой взнос на законодательном уровне окончательно был признан обязательной составной частью расходов по найму рабочей силы. Единый страховой взнос уплачивается в связи с осуществлением работающими гражданами трудовой и сходной с ней деятельности и выступает материальной гарантией социального обеспечения для граждан в случаях, когда они нуждаются в медицинской помощи, лишены возможности иметь заработок или утрачивают его в силу возраста, состояния здоровья и по другим причинам.
Выплаты в рамках обязательного социального страхования в значительной части призваны заменить собой зарплату в ситуации, когда ее получение затруднено по объективным жизненным обстоятельствам, а также обеспечить гражданам предоставление медицинской помощи. Система обязательного социального страхования строится на принципе автономности, ее устойчивость поддерживается эквивалентностью страхового обеспечения и средств обязательного социального страхования.
Текущие обязательства по единым страховым взносам в соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 134 Закона о банкротстве относятся ко второй очереди удовлетворения целиком, без разделения по видам страхования. При ином подходе повышается вероятность образования существенных диспропорций между платежами работодателей на обязательное социальное страхование и предоставляемым гражданам страховым обеспечением, что противоречит самой сути отношений по социальному страхованию. Выводы судов об отнесении части задолженности к пятой очередности удовлетворения были признаны ошибочными.
По вопросу об изменении суммы инкассового поручения при возникновении новых текущих платежей СКЭС указала, что порядок формирования, учета и взыскания текущей задолженности по налогам и сборам установлен ст. 46 НК РФ. Этот порядок является универсальным и подлежит применению в процедурах банкротства. Он основан на правовом механизме единого налогового счета, введенном с 1 января 2023 года.
Экономколлегия разъяснила, что при изменении размера отрицательного сальдо ЕНС вследствие увеличения суммы недоимки в реестре решений о взыскании размещается соответствующая информация. Новое требование не выставляется и новое решение о взыскании не формируется. Решение действует до момента, пока сальдо ЕНС не станет равным нулю или не примет положительное значение. Процедура взыскания носит динамический характер и основана на обновлении информации в реестре решений.
ВС сослался на п. 6 ст. 46 НК РФ, который содержит прямое указание: изменение суммы задолженности в поручении налогового органа не влечет за собой изменение очередности платежей, установленной гражданским законодательством. Законодательство о банкротстве является частью гражданского законодательства (ст. 65 ГК РФ) и не содержит иных специальных правил исполнения текущих налоговых обязательств при увеличении отрицательного сальдо ЕНС.
Экономколлегия также сослалась на информационное письмо Банка России от 24.04.2023 № ИН-04-45/32, согласно которому при увеличении суммы задолженности банк не составляет новое инкассовое поручение, а вносит изменения в ранее составленный платежный документ, сохраняя прежнюю дату, то есть календарную очередность его исполнения. Актуализация подлежащей взысканию суммы в реестре решений не изменяет момент предъявления распоряжения к банковскому счету.
Экономколлегия указала, что подход судов ведет к установлению не основанной на законе административной процедуры взыскания, исключающей применение механизма ЕНС и правил ст. 46 НК РФ. Этот подход базируется на прежнем, утратившем силу регулировании, согласно которому при каждом увеличении долга налоговому органу необходимо было принимать новое решение о взыскании, а банку — выставлять новое инкассовое поручение.
Итог
Экономколлегия отменила все три судебных акта, признала единый страховой взнос подлежащим удовлетворению во второй очереди текущих платежей и признала не противоречащим законодательству внесение изменений в ранее составленное инкассовое поручение при увеличении суммы текущей задолженности.
Почему это важно
По мнению Олега Прошлякова, адвоката Юридической фирмы «Легикон-Право», ключевой вывод состоит в отказе от механического применения прежнего Обзора судебной практики ВС РФ № 3 за 2017 г.: после реформы 2023 г. речь идет уже не о раздельных пенсионных, медицинских и социальных тарифах, а о едином социальном платеже, экономически связанном с наймом рабочей силы, поэтому квалификация всего основного долга по единому страховому взносу во второй очереди выглядит не как дополнительная фискальная преференция, а как продолжение банкротного приоритета требований, связанных с оплатой труда и социальными гарантиями работников.
Этот подход, по его словам, уже нельзя рассматривать как изолированную позицию по делу ФГУП «ГВСУ № 9»: в п. 3 Тематического обзора ВС РФ № 5/2026 «О судебной практике разрешения споров о несостоятельности (банкротстве) за 2025 год», утвержденного постановлением Президиума ВС РФ от 29 апреля 2026 г. № 7А/2026, аналогичная логика закреплена применительно к реестровым требованиям, причем Суд прямо указал на применимость того же правила и к текущим обязательствам. При таком состоянии практики споры о «расщеплении» единого взноса на компоненты с разной очередностью, по существу, должны уйти из банкротных дел, указал он.
После преобразования фондов, введения единого тарифа и учета взноса как единого платежа прежняя арифметика распределения по видам страхования перестала соответствовать экономико-правовой природе платежа, уточнил он. Не менее значим второй блок определения — о соотношении ЕНС, инкассо и календарной подочередности текущих платежей. Здесь Экономколлегия развивает ранее сформулированную в определении от 13 ноября 2025 г. № 305-ЭС25-7442 по делу № А40-277167/2024 и затем отраженную в п. 2 Тематического обзора № 5/2026 позицию: при сохраняющемся отрицательном сальдо требование и решение о взыскании не требуют переиздания при появлении новых долгов.
Иными словами, пояснил Олег Прошляков, взыскание через ЕНС имеет динамический характер: обновляется информация в реестре решений, а не запускается новая административная процедура по каждому налоговому периоду. Отсюда и вывод по инкассо: если поручение помещено в картотеку и не исполнено из-за недостаточности средств, изменение взыскиваемой суммы при отрицательном сальдо само по себе не меняет момент предъявления распоряжения к счету. Этот вывод дополнительно поддержан банковским регулированием – информационным письмом Банка России от 24 апреля 2023 г. № ИН-04-45/32, на которое прямо сослалась Экономколлегия.
Для конкурсных управляющих это повышает стандарт проверки платежного календаря: формальный довод о том, что в инкассо добавлены более поздние периоды, уже не достаточен без анализа состояния ЕНС, содержания реестра решений и оснований возникновения задолженности. Для ФНС позиция снижает риск отказов по процедурным основаниям и делает взыскание текущих обязательных платежей более устойчивым в банкротстве, но одновременно переносит спор в более предметную плоскость – наличие отрицательного сальдо, корректность суммы и принадлежность требования к соответствующей очереди. Методологически акт важен тем, что Верховный Суд предлагает судам не подменять новую конструкцию ЕНС и единого страхового взноса старыми категориями налогового администрирования, а проверять, изменилась ли сама экономико-правовая природа платежа. Поэтому влияние определения, вероятно, выйдет за пределы страховых взносов: оно задает общий подход к тому, как реформы налогового администрирования должны учитываться в банкротстве без искусственного конфликта с очередностью текущих платежей.
Позиция ВС «подсвечивает» правовую природу СВ и «проводит» принципы функционирования ЕНС в процедуры банкротства, отметил Алексей Пауль, старший партнер, руководитель налоговой практики Адвокатской конторы «Бородин и Партнеры».
С одной стороны, продолжил он, ВС, подтверждает тесную связь между СВ и оплатой труда; с другой, – уточняет, что такая связь теперь распространяется на все их виды. Последствием этого будет увеличение размера СВ, относящихся ко второй очереди текущих платежей. Кроме того, ВС конкретизирует очередность погашения таких СВ в рамках второй очереди. Ссылаясь на механизм функционирования ЕНС, ВС позволяет фактически «присваивать» более раннюю дату СВ, возникающим в процессе деятельности должника, если предыдущая задолженность по СВ не погашена, указал он.
Сформированная ВС позиция позволит придать приоритет любым СВ по сравнению с иными текущими платежами, отнести их ко второй очереди. Кроме того, она повышает их хронологический приоритет в рамках второй очереди. Интересно, что с учетом состава второй очереди текущих платежей позиция ВС уравнивает, а в случае неполного погашения придает приоритет СВ над требованиями об оплате труда и о выплате выходных пособий, т.е. социально значимыми требованиями. Фактически интересы бюджета поставлены выше. Сами по себе ссылки на правовую природу механизма ЕНС вряд ли объясняют появление такого приоритета. Как провозглашалось в пояснительной записке к изменениям, которые вводили институт ЕНС, предполагалось, что они позволят создать для налогоплательщиков более комфортные условия для исполнения обязанности по уплате налогов, сократят издержки субъектов, участвующих в расчетно-кассовых операциях, время оформления расчетных документов, количество документов, формируемых налоговым органом для сальдирования расчетов по разным видам платежей (зачеты, уточнения платежей), а также позволят обеспечить понятное и простое состояние расчетов плательщика с бюджетом при минимальном количестве ошибок как со стороны плательщиков, так и налоговых органов.
Консолидация СВ в единый платеж, по его словам, была техническим последствием введения института ЕНС. Само по себе его введение не предполагало усиления связи СВ и оплаты труда, такая цель отсутствовала. Вряд ли законодателем также предполагалось придание новым СВ более ранней даты возникновения и соответствующего приоритета в рамках дел о банкротстве – эти последствия возникли в результате формального применения существующих правил, заключил Алексей Пауль.
